Residência fiscal na Alemanha: Guia Completo sobre Dupla Tributação para Brasileiros

Em cooperação do nosso escritório com Felipe Capozzi, advogado e consultor tributário em Munique, temos atendido a clientes que adquirem residência fiscal na Alemanha (unbeschränkte Steuerpflicht ou steuerliche Ansässigkeit)¹As duas expressões se equivalem, mas a primeira é usada na lei alemã (“sujeição fiscal ilimitada”, traduzida ao pé da letra) e a segunda é vista nos acordos para evitar dupla tributação, significando literalmente “residência fiscal”. Preferimos aqui a primeira expressão porque estamos falando mais da lei alemã., mas têm interesses no Brasil e no exterior, além de clientes no Brasil que mantêm interesses alemães. Este é o primeiro de vários textos que vão abordar assuntos que interessam a:

• quem encontra uma oportunidade de carreira para viver e trabalhar na Alemanha, mas não sabe o que acontecerá com sua conta bancária e investimentos financeiros no Brasil, nem se deve informar na Alemanha o que mantém no Brasil;
• quem se casou e passou a viver na Alemanha em razão do casamento, e descobre que vai ter que pagar impostos no Brasil e no exterior;
• quem já vive e trabalha na Alemanha e continua apresentando declarações de imposto de renda no Brasil, mas ignorando o dever de informar o patrimônio e renda brasileiro na declaração alemã;
• quem vive na Alemanha e pretende investir em imóveis no Brasil, criar ou investir em empresas brasileiras ou fazer investimentos financeiros no Brasil a partir da Alemanha.

Do ponto de vista tributário, vejo que há bem mais diferenças entre Alemanha e Brasil do que se imagina. O objetivo deste texto é trilhar o caminho das regras alemãs para brasileiros que residem ou pretendem residir na Alemanha. A residência fiscal na Alemanha é o primeiro passo para conhecer os impostos a pagar naquele país.

Caso uma pessoa seja considerada residente fiscal na Alemanha de acordo com as regras alemãs, todos os seus rendimentos (inclusive os brasileiros) poderão estar sujeitos à tributação alemã. Assim, como funciona a residência fiscal na Alemanha, isto é, como alguém se torna residente fiscal na Alemanha? O que faz alguém estar obrigado a declarar, na Alemanha, sua renda mundial e pagar imposto de renda sobre isso?

Este texto foi escrito em colaboração com Felipe Capozzi para tratar dos aspectos de direito alemão. Sempre que necessário fazer a comparação com o direito brasileiro ou português, dou a minha contribuição.²Um aviso: a primeira grande diferença entre Brasil e Alemanha que vejo é o cuidado no uso das palavras. Em alemão, há muito mais palavras diferentes para explicar conceitos parecidos, o que facilita a compreensão, mas também torna toda explicação mais técnica e complexa. Por causa disso, este texto vai usar os termos em português com as palavras em alemão entre parênteses. O objetivo não é ficar exibindo cultura, mas ficar mais claro do que estamos tratando a cada momento.

Residência fiscal na Alemanha: um mundo de diferenças

As regras de determinação de residência fiscal (unbeschränkte Steuerpflicht) na Alemanha são bastante distintas das regras brasileiras. Para ser considerado residente fiscal na Alemanha, o indivíduo deve possuir local de residência ou permanecer habitualmente no país. A residência fiscal na Alemanha depende basicamente dessas duas situações concretas³Vide § 1 Abs. 1 S. 1 Einkommensteuergesetz (EStG).:

• Local de residência na Alemanha (Wohnsitz): qualquer lugar que uma pessoa possa usar de forma permanente para morar e esteja à sua disposição; ou
• Permanência habitual na Alemanha (gewöhnlicher Aufenthalt): presença não meramente temporária de uma pessoa na Alemanha, ainda que não haja um imóvel à sua disposição.

De uma forma mais clara, uma pessoa está sujeita a pagar imposto de renda na Alemanha sobre todos os seus rendimentos, inclusive aqueles de fonte brasileira, a partir do momento em que tenha um imóvel na Alemanha à sua disposição para morar, seja próprio ou alugado (Wohnsitz). 

Além disso, mesmo quem vive em hotéis ou na casa de familiares e amigos pode estar sujeito a pagar imposto de renda na Alemanha de forma global desde a data em que chegou. Basta permanecer pelo menos 6 meses na Alemanha, seja de forma contínua ou com breves interrupções. Vale destacar: não depois que completou 6 meses, mas logo que chegou e ficou por esse período na Alemanha.

Se você leu nosso texto sobre a residência fiscal em Portugal, vai perceber que são os mesmos critérios, mas em ordem invertida e com nuances diferentes. A legislação e a jurisprudência alemã, nesse ponto, é bem mais agressivamente pró-Fisco do que em Portugal, o que faz ser mais importante entender como essas duas regras funcionam.

Local de residência (Wohnsitz): na residência fiscal na Alemanha, eigener Herd ist Steuern wert

A definição legal de local de residência (Wohnsitz) é muito sucinta: uma pessoa tem um local de residência onde ocupa uma habitação em circunstâncias que sugerem que ela manterá e usará a habitação⁴Vide § 8 Abgabenordnung (AO). . Uma pessoa pode ter vários locais de residência ao mesmo tempo, na Alemanha, no Brasil, ou em outro país.

Na Alemanha é possível considerar como local de residência não apenas aquilo que faz sentido, como um imóvel próprio ou alugado para moradia, mas também situações menos óbvias. Pense na casa de veraneio que fica à disposição só para visitas do dono, em vez de ser alugada. Basicamente, ter acesso ao imóvel para fins de moradia já basta como prova da existência de um local de residência (Wohnsitz), fazendo o visitante se tornar o mais novo residente fiscal da Alemanha.

Na USP, o Prof. Gerd Willi Rothmann, já falecido, costumava chamar essa regra de Pantoffelsprinzip (“princípio das pantufas”). Obviamente, isso é um exagero. Apesar de poder haver situações em que manter roupas ou objetos de uso pessoal na casa de alguém seja questionável do ponto de vista tributário, o relevante na jurisprudência alemã não é propriamente isso, mas sim, ter poder de entrar e sair do imóvel como quiser, usando-o como local de moradia (Schlüsselgewalt, ou “poder das chaves”).

Schlüsselgewalt

Questões meramente formais e não relacionadas a um efetivo local de residência —  tais como o tipo de visto na Alemanha, ou o registro na prefeitura local —, não interferem na determinação da residência fiscal na Alemanha. São no máximo indícios de que a pessoa fixou ou abandonou sua residência no endereço fornecido.

Um exemplo, baseado em fatos reais: uma pessoa registrou na Prefeitura que estava morando na casa do gerente da empresa em que trabalhava, porque queria facilitar conseguir um visto para se mudar para a Alemanha. Mas nunca viveu lá de fato. Não era nem imóvel próprio, nem alugado. O Fisco alemão (Finanzamt) achou que essa pessoa tinha residência fiscal na Alemanha, pois o registro na Prefeitura era um indício de moradia. Mas não havia ali de fato um acesso da pessoa ao imóvel. No final, conseguiu-se provar que a pessoa não tinha local de residência (Wohnsitz), mas isso foi trabalhoso.

Da mesma forma, uma pessoa que se registra como residente na casa de um parente na Alemanha para, por exemplo, ter acesso ao sistema de saúde público alemão, não terá residência fiscal na Alemanha apenas em razão desse registro, quando não utiliza esse imóvel para sua moradia.

Vale destacar que os pontos acima se referem ao primeiro critério (local de residência na Alemanha). Essas mesmas pessoas que querem facilitar o seu processo de visto ou terem acesso ao sistema público de saúde alemão podem se tornar residentes fiscais na Alemanha se permanecerem em território alemão por tempo suficiente, o segundo critério.

Da mesma forma, a situação perante a Receita Federal do Brasil não afeta a incidência das regras alemãs sobre residência fiscal. Assim, mesmo que uma pessoa não tenha feito a declaração de saída definitiva do Brasil e seja, portanto, considerada residente fiscal no Brasil, poderá, também, ser considerada residente fiscal na Alemanha, ficando em situação de dupla residência fiscal.

Permanência habitual (gewöhnlicher Aufenthalt): residência fiscal na Alemanha sem precisar de moradia

A lei tributária alemã define que alguém passa a ter permanência habitual (gewöhnlicher Aufenthalt) na Alemanha quando estiver em território alemão em circunstâncias que indicam que não esteja ali apenas temporariamente. Uma estadia de mais de seis meses é sempre, e desde o início, considerada uma permanência habitual, e interrupções de curto prazo são ignoradas. Apenas se a vinda para a Alemanha tem por motivo exclusivo a visita, recreação, tratamento de saúde e afins, e não durar mais de um ano, é possível justificar que não ocorra a permanência habitual⁵Vide § 9 AO. Vale mencionar que a lei alemã fala sempre em 6 meses. São os acordos para evitar a dupla tributação que utilizam 183 dias de contagem..

Assim sendo, uma estadia igual ou superior a seis meses, ainda que com breves interrupções, é considerada permanência habitual desde o primeiro ingresso em território alemão, e já é suficiente para caracterizar residência fiscal na Alemanha. Alguns dos exemplos mais comuns são estadias em hotéis ou em casas de familiares e amigos.

As interrupções de curta duração, ignoradas por essa regra, incluem viagens em família, férias anuais, estadas em spa e recreação, mas também viagens de negócios. Analisa-se se os períodos sucessivos de permanência na Alemanha são evidências de uma única estadia (por exemplo, dois períodos de estadia na Alemanha interrompidos por uma viagem de férias) ou de várias estadias. Se forem uma única estadia, então se conta o prazo de seis meses a partir da primeira ida à Alemanha.

Não se esqueça: qualquer um dos dois critérios é suficiente para residência fiscal na Alemanha

A expressão permanência habitual (gewöhnlicher Aufenthalt) remete à aquisição de residência fiscal na Alemanha mesmo na ausência de um local de residência (Wohnsitz). Ou seja, qualquer um dos dois basta, e perder a residência fiscal na Alemanha implica não só ausentar-se do território alemão, como também não ter mais local de residência ali.

No entender do Fisco alemão, uma pessoa pode ter vários locais de residência, mas só permanecer habitualmente em um país, seja Brasil, Alemanha ou um terceiro país.

Também é possível adquirir residência fiscal na Alemanha antes de ter um local de residência. Por exemplo, um casal decide se mudar para a Alemanha, mas fica um período em hotel buscando um imóvel para alugar. Conseguem entrar no imóvel depois de dois meses. Se depois disso o casal completou o período de seis meses de estada em território alemão, a lei alemã vai considerar que a residência fiscal começou desde a primeira vinda para a Alemanha, quando o casal ainda estava no hotel (gewöhnlicher Aufenthalt), e não quando adquiriu acesso ao imóvel de moradia (Wohnsitz).

Para quem trabalha na Alemanha e mora fora do país, situação comum para quem faz muitas viagens de negócios, ou quem mora próximo da fronteira alemã, os tempos de pernoite na Alemanha vão ser considerados. Assim, por exemplo, alguém que more na Suíça, trabalhe na Alemanha durante a semana, dormindo em alojamento da empresa ou em hotel, e que só aos finais de semana encontre a família na Suíça, vai adquirir residência fiscal na Alemanha por permanência habitual, porque passou mais tempo em território alemão. Isso pode ser mitigado na presença de um acordo para evitar a dupla tributação, ponto próprio mais abaixo.

Por fim, se a pessoa permanecer mais de um ano fora da Alemanha, presume-se que ela deixou de ter permanência habitual, ainda que mantenha laços familiares e econômicos com o país. Nesse caso, a residência fiscal na Alemanha pode ser perdida se a pessoa também deixar de manter um local de residência na Alemanha. Não basta passar mais tempo fora.

Outros critérios de residência fiscal na Alemanha

Além dos dois critérios mencionados, que são os principais, também vale fazer menção a alguns critérios extras previstos pela legislação de imposto de renda alemã. São situações muito excepcionais, mas para ser completo:

• situação mais típica para diplomatas alemães no exterior ou servidores públicos em missão estrangeira: ser cidadão alemão sem local de residência (Wohnsitz) nem permanência habitual na Alemanha (gewöhlicher Aufenthalt), mas ser empregado por entidade jurídica de direito público alemã e receber remuneração de trabalho de um fundo público nacional, e membros da sua família que (i) sejam cidadãos alemães ou (ii) não recebam renda ou (iii) só recebam renda sujeita a imposto de renda exclusivamente na Alemanha⁶Vide § 1 Abs. 2 EStG. Em notas, o tratamento também se aplica quando o cônjuge não seja cidadão alemão, mas tenha cidadania do Estado receptor da missão diplomática ou representação consular.; e
• por escolha própria: indivíduos sem local de residência (Wohnsitz) nem permanência habitual na Alemanha (gewöhlicher Aufenthalt) podem optar por terem residência fiscal na Alemanha se pelo menos 90% de sua renda no ano civil já estiver sujeita ao imposto de renda alemão pelo critério da fonte, ou se a renda do exterior for inferior a determinado valor previsto na lei⁷Vide § 1 Abs. 3 EStG..

A primeira situação é bastante comum para diplomatas e outros servidores públicos, e outros países, como Portugal e Brasil, utilizam regras semelhantes. A novidade realmente é a possibilidade de ter residência fiscal na Alemanha por escolha própria, o que faz sentido quando a maior parte dos rendimentos é proveniente de fonte alemã e, portanto, tais rendimentos já seriam tributados na Alemanha de qualquer jeito.

E os acordos para evitar dupla tributação? A Alemanha mantém um com o Brasil? Afeta a residência fiscal na Alemanha?

A resposta é não, infelizmente. Quando tratamos da entrada de brasileiros na Alemanha por uma oportunidade de trabalho, ou de alemães querendo investir no Brasil, há uma série de dificuldades causadas pelas regras de imposto de renda diferentes em cada país. Já tratamos de algumas dessas dificuldades no texto sobre dupla residência fiscal: desde 2006, não temos um acordo Brasil-Alemanha para evitar a dupla tributação, somente reciprocidade de tratamento. Isso cria dificuldades para quem deseja trabalhar na Alemanha mantendo investimentos no Brasil.

À época (2006), a Receita Federal voltou atrás, fazendo um acordo com a Espanha sobre como passar a interpretar o tratado firmado com eles, mas a Alemanha não quis saber de algo semelhante. Passados já vinte anos, o perdão dos alemães ainda não chegou ao Brasil, mesmo após os Acordos mais recentes, por exemplo com a Suíça, serem bem mais razoáveis que o Acordo denunciado pela Alemanha.

É possível afirmar que o culpado de não termos um acordo para evitar a dupla tributação entre Brasil e Alemanha foi a Receita Federal. A medida foi consequência de como a Receita Federal aplicava o Acordo com a Alemanha em autuações fiscais e em julgados do Carf, de maneira considerada abusiva pelos alemães.

Isso acaba nos prejudicando, porque os acordos para evitarem a dupla tributação contêm as “regras de desempate”, que permitem reduzir conflitos de dupla residência fiscal, além de outros benefícios.

O primeiro teste de desempate nos acordos para evitar a dupla tributação é a “habitação permanente” (ständige Wohnstätte), que se aproxima da noção de Wohnsitz. O segundo teste é a existência de “centro de interesses vitais” (Lebensmittelpunkt ou Mittelpunkt der Lebensinteressen), que se subdivide em ligações pessoais (persönliche Beziehungen) e econômicas (witschaftliche Beziehungen). O Fisco alemão tende a interpretar que os interesses pessoais (família e círculo social) predominam sobre os vínculos econômicos. E, por fim, o terceiro teste é o da permanência habitual (também traduzida por gewöhnlicher Aufenthalt).

Vamos retomar o exemplo da pessoa que mora na Suíça com a família, mas trabalha durante a semana na Alemanha. É dizer, essa pessoa não tem local de residência (Wohnsitz) na Alemanha, mas tem ali permanência habitual (gewöhnlicher Aufenthalt). Esse é um caso em que o acordo para evitar dupla tributação entre Alemanha e Suíça permite, em algumas condições, afastar a residência fiscal na Alemanha.

Na ausência de um acordo para evitar a dupla tributação, porém, realmente os brasileiros ficam um pouco mais desprotegidos em discussões sobre dupla tributação entre o Brasil e a Alemanha, principalmente quando não formalizam a saída fiscal do Brasil.

Consequências da residência fiscal na Alemanha

Indivíduos que possuem residência fiscal na Alemanha, de acordo com as regras alemãs, estão sujeitos à tributação universal da renda, o que significa que todos os rendimentos auferidos em qualquer parte do mundo serão tributados na Alemanha. Nesse caso, todos os rendimentos devem ser devidamente declarados na Alemanha e submetidos à tributação local, ainda que já tenham sido declarados e tributados no Brasil ou em outro país.

A tributação universal da renda não é uma peculiaridade alemã, já que a maioria dos países cobra impostos de seus residentes com base nos seus rendimentos universais. Os residentes no Brasil também são obrigados a declarar rendimentos do exterior, sobre os quais incidirão os impostos brasileiros.

Além disso, há algumas obrigações tributárias acessórias para residentes na Alemanha, que não resultam em um imposto a mais a ser pago, mas que devem ser cumpridas, sob pena de multa ou outras sanções administrativas. Assim, por exemplo, sócios de empresas sediadas fora da Alemanha ou pessoas com aplicações em ações acima de determinado valor devem comunicar o Fisco alemão, independentemente de haver ou não lucro a ser tributado na Alemanha.

Neste blog você encontrará sempre informações relevantes e atualizadas a respeito do tema, e orientações para evitar problemas com o Fisco e demais autoridades. Fique à vontade para nos relatar sua experiência, compartilhar o conteúdo com outros amigos que necessitem de orientações e entrar em contato conosco através do e-mail [email protected] ou então via WhatsApp. Clique aqui para enviar uma mensagem agora.

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Referências:

• 1
  As duas expressões se equivalem, mas a primeira é usada na lei alemã (“sujeição fiscal ilimitada”, traduzida ao pé da letra) e a segunda é vista nos acordos para evitar dupla tributação, significando literalmente “residência fiscal”. Preferimos aqui a primeira expressão porque estamos falando mais da lei alemã.
• 2
  Um aviso: a primeira grande diferença entre Brasil e Alemanha que vejo é o cuidado no uso das palavras. Em alemão, há muito mais palavras diferentes para explicar conceitos parecidos, o que facilita a compreensão, mas também torna toda explicação mais técnica e complexa. Por causa disso, este texto vai usar os termos em português com as palavras em alemão entre parênteses. O objetivo não é ficar exibindo cultura, mas ficar mais claro do que estamos tratando a cada momento.
• 3
  Vide § 1 Abs. 1 S. 1 Einkommensteuergesetz (EStG).
• 4
  Vide § 8 Abgabenordnung (AO).
• 5
  Vide § 9 AO. Vale mencionar que a lei alemã fala sempre em 6 meses. São os acordos para evitar a dupla tributação que utilizam 183 dias de contagem.
• 6
  Vide § 1 Abs. 2 EStG. Em notas, o tratamento também se aplica quando o cônjuge não seja cidadão alemão, mas tenha cidadania do Estado receptor da missão diplomática ou representação consular.
• 7
  Vide § 1 Abs. 3 EStG.