Residência fiscal no Brasil: o nebuloso “ânimo definitivo”

Um dos pontos fundamentais mais difíceis de transmitir com clareza a nossos clientes é o “ânimo definitivo”, critério escolhido pela lei brasileira para definir a residência fiscal de qualquer pessoa física. A escolha do critério não é ruim. Porém, faltam informações a respeito de como cumprir os requisitos para deixar de ser residente fiscal no Brasil, e a Receita Federal do Brasil (RFB) dá orientações superficiais e confusas.

O objetivo deste texto é tratar mais profundamente de como funciona o critério escolhido pelo legislador. Poucas são as posições assumidas publicamente pelo Fisco; mais raras ainda são as decisões que lidaram com o assunto, tanto do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) quanto do Judiciário.

Mas saber do assunto permite determinar se uma pessoa deve pagar imposto de renda no Brasil em bases universais. E também deixa claro como a falta de informações abre uma margem larga para a escolha da interpretação mais conveniente, seja ao Fisco, seja ao contribuinte, o que interessa ao planejamento prévio e à prevenção de riscos.

Por que discutir residência fiscal no Brasil e o “ânimo definitivo”

Para quem decide viver e trabalhar no exterior, ser residente fiscal no Brasil significa submeter à tributação brasileira a renda auferida no exterior, não importa o país, mesmo se o dinheiro nunca for levado ao Brasil. Deixar de ser residente fiscal no País significa realizar os procedimentos de saída definitiva do Brasil, com apresentação da Declaração de Saída Definitiva do País (DSDP). Para tanto, é necessário saber quais são os requisitos para deixar de ser residente fiscal no Brasil e tornar-se não residente.

Além disso, o Banco Central está propondo criar um critério próprio de “residência cambial“, parecido com o fiscal, mas para fins de tratar informações sobre remessas internacionais, registros de capitais estrangeiros no Brasil e de capitais brasileiros no exterior. Isso promete criar ainda mais confusão.

O ânimo definitivo é requisito para adquirir ou manter residência fiscal no Brasil

A regulamentação da Receita Federal ¹Instrução Normativa SRF 208/2002, arts. 2º e 3º. estabelece várias regras a respeito da residência fiscal no Brasil da pessoa física. Para os limites deste artigo, vamos nos concentrar em duas delas:

• residir no Brasil em caráter permanente; ou
• sendo brasileiro não residente, retornar ao País com ânimo definitivo, tornando-se residente fiscal a partir da data da chegada.

A menção ao “ânimo definitivo” é feita apenas uma vez, mas a referência ao “caráter permanente” nada mais é que uma referência indireta ao “ânimo definitivo”²A expressão “caráter permanente” é utilizada pela Lei 3.470/1958, art. 17, caput. Em nenhum momento a lei tributária faz referência direta à expressão “ânimo definitivo”, somente a regulamentação da RFB..

Mas o que é ânimo definitivo?

A expressão “ânimo definitivo” não vem da lei tributária, mas da noção de domicílio civil. Ali se diz que “o domicílio da pessoa natural é o lugar onde ela estabelece a sua residência com ânimo definitivo“³Código Civil, art. 70.. Para os autores civilistas⁴PEREIRA, Caio Mário da Silva, Instituições de Direito Civil, v. I, 23ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2019, p. 319-320; RODRIGUES, Silvio, Direito civil, São Paulo: Saraiva, 2003, pág. 105., a lei civil está falando de dois elementos que, somados, resultam na noção de “domicílio civil”:

O ânimo definitivo corresponde à intenção de utilizar um local como abrigo duradouro e estável, não temporário. Por essa lógica, vale afirmar que primeiro é necessário identificar o ânimo definitivo, para depois identificar o local. A partir desse local, uma pessoa desenvolve suas relações sociais, sua prática profissional, administra seus bens.

Em outros termos, o local escolhido torna-se “centro de interesses vitais” de uma pessoa, seja para fins familiares, profissionais ou o que mais seja. Sem o ânimo definitivo, não há uma “residência”, mas apenas um local de estadia ou de hospedagem (a visita à casa de parentes, a internação para tratamento médico, o quarto de hotel).

A lei tributária pode escolher o critério que preferir, desde que revele alguma pertinência econômica entre o indivíduo que aufere renda e o Estado que cobra o imposto de renda⁵SCHOUERI, L. E. Residência fiscal da pessoa física. Direito Tributário Atual, v. 28, 2012, p. 149-172 (152-153).. Ao escolher um critério utilizado pelo Direito Civil, porém, o legislador brasileiro trouxe também as inseguranças desse modelo.

As fragilidades do uso do “ânimo definitivo”

A função do domicílio é demonstrar o lugar onde a ação do Estado será mais eficaz para a solução de conflitos, seja como Estado-juiz, seja Estado-autoridade eleitoral, Estado-autoridade fiscal etc. Por isso se fala em domicílio civil, domicílio eleitoral ou domicílio tributário⁶O “domicílio tributário”, previsto pelo art. 127 do CTN, é um critério utilizado para a fiscalização e administração de diversos tributos, e também, eventualmente, para definir quem é o ente competente num conflito interno, quando o domicílio tributário for expressamente adotado para delimitar a competência tributária da União, Estados, Municípios e do Distrito Federal. Em outras palavras, é conceito parecido com o conceito de “residência fiscal”, mas não se trata da mesma coisa. Vide XAVIER, Alberto, Direito Tributário Internacional do Brasil, 7ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2010, p. 218. Não é à toa que é tão difícil distinguir a “residência fiscal” de outros conceitos..

Por isso faz sentido o Estado utilizar o domicílio para poder agir em vários lugares diferentes, onde quer que uma pessoa possa ser encontrada de forma mais duradoura. Mas esse é o contrário do que se quer em termos tributários, em que a existência de uma dívida com o Estado (o tributo) deve ser clara e líquida.

Uma pessoa com ânimos múltiplos

O Código Civil Brasileiro segue a tradição portuguesa e alemã, pela qual se admitem múltiplos domicílios. Isso quer dizer que uma mesma pessoa pode ter ânimo definitivo de permanecer em várias residências ao mesmo tempo.

Por exemplo, nada impede que alguém com família em Brasília e emprego em São Paulo, tendo imóveis nas duas cidades e viajando com frequência a trabalho entre elas, seja domiciliado nos dois lugares. O Direito Civil está confortável com acionar judicialmente essa pessoa tanto em Brasília como em São Paulo para discutir um contrato.

Porém, ao adotar o ânimo definitivo também como critério de residência fiscal, a lei brasileira se torna mais permeável a situações de dupla residência fiscal, porque admite a possibilidade de existir ânimo definitivo no Brasil mesmo vivendo em lugar diverso. Há o risco, portanto, de que alguém que vive e mora no exterior possa ter ainda algum vínculo com o Brasil que preserve a residência fiscal no Brasil, dependendo de como se comporta.

(Des)ânimo de pagar imposto

Como o ânimo definitivo é subjetivo por natureza, necessariamente há uma margem maior de insegurança na interpretação. O ânimo definitivo decorre da intenção do contribuinte, enquanto a obrigação tributária é prevista diretamente pela lei. Ao utilizar um critério subjetivo, a lei tributária cria certa margem de oportunidade para que o contribuinte escolha a situação que lhe é mais conveniente. Poderia o contribuinte escolher ter residência fiscal ou não?

Nem tanto. O Brasil não é o único país que escolhe um critério de residência fiscal subjetivo. Esse não é um problema em si. O problema é a falta de limites claros sobre a aplicação do conceito. Esse seria o papel da Receita Federal, do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) e do Judiciário. Sendo o Brasil ainda bastante fechado, poucas foram as oportunidades de esclarecimento do tema.

O que revelam decisões aplicando o ânimo definitivo

A solução mais adequada que utilizamos para lidar com a subjetividade do ânimo definitivo é utilizar teoria das provas. Com base na análise de decisões judiciais e administrativas (vide mais abaixo), é possível reconhecer padrões de julgamento que revelam o que se deve levar em conta numa discussão contra o Fisco:

Isso é coerente com a subjetividade do ânimo definitivo. As intenções de alguém não são conhecidas por telepatia. É necessário analisar fatos e circunstâncias da vida de uma pessoa que exteriorizem que ela se fixou no lugar com a intenção de ali permanecer. E isso depende da comparação de elementos de prova diversos, como documentos e testemunhos.

Uma das descobertas mais extraordinárias da análise de decisões é que declarações de imposto de renda não só são usadas como elemento de prova a respeito de imposto de renda, mas também em discussões sobre outros tributos (ITCMD e Imposto de Importação) e em temas não tributários (como Direito Societário e Processo Civil).

O ponto mais importante talvez seja este: entregar a DSDP é um elemento de prova importante para qualquer discussão de residência fiscal do Brasil, e mesmo para temas não tributários. O ônus da prova de quem entrega declarações normais enquanto vive e mora no exterior é de que ainda existem os mais diversos vínculos com o Brasil. Além disso, a declaração de imposto de renda é uma prova que o contribuinte cria contra ou a favor de si mesmo, a depender do contexto.

Esse parece ser um erro comum cometido até por profissionais. Se uma pessoa comprova ter ânimo definitivo em outro País, isso não significa necessariamente que tenha perdido o ânimo definitivo de residir no Brasil. Então, no caso da não residência, não basta provar evidências da vida em outro país, mas também evidenciar o rompimento dos vínculos que existiam no Brasil antes da mudança.

O fundamento para as três conclusões acima é traduzido pelas poucas decisões que encontramos acerca do ânimo definitivo. Essas tratam de temas variados, não só sobre imposto de renda:

Em resumo: em qualquer planejamento para viver e trabalhar no exterior, é necessário reunir elementos de prova da realidade mais aderente ao caso. No caso da saída definitiva do Brasil, trata-se da entrega da Declaração de Saída Definitiva do País (DSDP) e do cumprimento das demais obrigações. Para a dupla residência fiscal, vale reunir provas da manutenção dos vínculos com o Brasil.

Preciso viajar ao Brasil para manter minha residência fiscal?

Um equívoco comum entre brasileiros no exterior é achar que precisam viajar ao Brasil periodicamente — uma vez por ano, por exemplo — para manter a residência fiscal. Não é assim.

Como vimos, a residência fiscal no Brasil se sustenta pelo ânimo definitivo, não pela presença física. Na prática, o Fisco brasileiro tende a manter o contribuinte como residente enquanto ele continuar cumprindo suas obrigações — o que, para quem mora fora, significa:

• Entregar a Declaração de Imposto de Renda (DIRPF) anualmente;
• Declarar rendimentos obtidos no exterior, incluindo salários, aluguéis e investimentos;
• Declarar bens e direitos mantidos fora do Brasil;
• Compensar impostos pagos no exterior, quando houver acordo para evitar dupla tributação.

Enquanto essas obrigações forem cumpridas e não houver Declaração de Saída Definitiva, a Receita Federal presume a manutenção da residência fiscal — independentemente de quantas vezes você pisou em solo brasileiro.

Mas e as outras regras sobre residência fiscal no Brasil?

Vale comentar que a regulamentação da Receita Federal traz outras hipóteses a respeito da aquisição ou manutenção da residência fiscal no Brasil. Em especial, há regras sobre a aquisição de residência fiscal pelo estrangeiro e da situação da pessoa que se ausenta do Brasil durante 12 meses consecutivos. Esse tema merece ser detalhado num texto próprio.

Por ora, basta entender que o legislador pode, por meio da lei, afastar o ânimo definitivo em situações específicas, preferindo outro critério. Também pode utilizar regras próprias para facilitar a prova do ânimo definitivo, presumindo que este exista, ou que tenha deixado de existir (as presunções legais). São regras que alteram o ônus da prova do status de uma pessoa como residente fiscal ou como não residente. O que a lei não pode fazer é inventar, por ficção, que uma pessoa física seja residente fiscal no Brasil sem lastro na realidade.

Neste blog você encontrará sempre informações relevantes e atualizadas a respeito do tema, e orientações para evitar problemas com o Fisco e demais autoridades. Fique à vontade para nos relatar sua experiência, compartilhar o conteúdo com outros amigos que necessitem de orientações e entrar em contato conosco através do e-mail [email protected] ou então via WhatsApp. Clique aqui para enviar uma mensagem agora.

Conte comigo!

Referências:

• 1
  Instrução Normativa SRF 208/2002, arts. 2º e 3º.
• 2
  A expressão “caráter permanente” é utilizada pela Lei 3.470/1958, art. 17, caput. Em nenhum momento a lei tributária faz referência direta à expressão “ânimo definitivo”, somente a regulamentação da RFB.
• 3
  Código Civil, art. 70.
• 4
  PEREIRA, Caio Mário da Silva, Instituições de Direito Civil, v. I, 23ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2019, p. 319-320; RODRIGUES, Silvio, Direito civil, São Paulo: Saraiva, 2003, pág. 105.
• 5
  SCHOUERI, L. E. Residência fiscal da pessoa física. Direito Tributário Atual, v. 28, 2012, p. 149-172 (152-153).
• 6
  O “domicílio tributário”, previsto pelo art. 127 do CTN, é um critério utilizado para a fiscalização e administração de diversos tributos, e também, eventualmente, para definir quem é o ente competente num conflito interno, quando o domicílio tributário for expressamente adotado para delimitar a competência tributária da União, Estados, Municípios e do Distrito Federal. Em outras palavras, é conceito parecido com o conceito de “residência fiscal”, mas não se trata da mesma coisa. Vide XAVIER, Alberto, Direito Tributário Internacional do Brasil, 7ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2010, p. 218. Não é à toa que é tão difícil distinguir a “residência fiscal” de outros conceitos.